Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 36 (971) z dnia 20.12.2017

Rekompensata za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu a źródło przychodu

Podatnik uzyskuje przychody z tytułu najmu lokalu użytkowego opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jednak najemca przedterminowo rozwiązał umowę najmu. W związku z tym (zgodnie z umową) zapłacił podatnikowi - oprócz miesięcznego czynszu - także karę umowną. Czy otrzymaną przez podatnika karę należy zaliczyć do przychodów z najmu i opodatkować jak czynsz, czy też zaliczyć ją do przychodów z innych źródeł?

W art. 10 ust. 1 ustawy o PDOF, jako odrębne źródło przychodów, wskazano m.in. najem. Przychody (dochody) osiągane przez osoby fizyczne z tytułu najmu mogą być opodatkowane na zasadach ogólnych albo zryczałtowanym podatkiem dochodowym. W omawianym przypadku podatnik wybrał ryczałt do przychodów z najmu. Stosownie zatem do art. 6 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku..., opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Jednocześnie, do ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o PDOF.

Skoro otrzymana kara jest świadczeniem z najmu i wprost wynika z umowy zawartej między stronami, to - naszym zdaniem - powinna podlegać ona opodatkowaniu tak jak przychody z najmu (tu: zryczałtowanym podatkiem dochodowym), a nie jako przychody z innych źródeł.

Jednak organy podatkowe zdecydowanie odmawiają prawa do stosowania ryczałtu do takich kar (odszkodowań) i uznają, że wszystkie świadczenia uboczne niebędące czynszem stanowią przychód z innych źródeł. Tak wyjaśnił np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2016 r., nr IPPB1/4511-1435/15-2/AM. Organ podatkowy przypomniał, że zgodnie z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju (art. 659 § 2 K.c.).

Organ podatkowy uznał zatem, że środki pieniężne są jedynie pośrednio związane z najmem lokalu użytkowego, tym samym winny zostać zaliczone do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF, czyli do innych źródeł. Środki te nie mogą zatem - zdaniem organu podatkowego - stanowić przychodów z najmu opodatkowanego ryczałtem według stawki 8,5%.

Tymczasem inaczej orzekają sądy administracyjne. Otóż WSA w Białymstoku w wyroku z 18 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 185/13 (orzeczenie prawomocne) orzekł m.in., że:

"(...) przychodem z tytułu najmu będzie oprócz wynagrodzenia wynajmującego wynikającego bezpośrednio z tej umowy (czynsz) także wszystko to, co uzyskuje najemca na jej podstawie. Tym samym świadczenie pieniężne (odszkodowanie) uzyskane na mocy porozumienia z uwagi na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu zawartej na czas oznaczony stanowi przychód z tytułu umowy najmu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOF, co w konsekwencji powoduje, że nie można należności z tego tytułu zakwalifikować do przychodów z innych źródeł (...)."

Tak samo orzekł WSA w Warszawie w wyroku z 17 sierpnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1849/16 (wyrok nieprawomocny).

Na dzień dzisiejszy trudno wyrokować, jakie stanowisko przeważy w omawianej kwestii. Niemniej jednak należy pamiętać, że organ podatkowy właściwy dla podatnika może uznać inaczej niż WSA.